(Geen) terugwerkende kracht bij aangaan samenwerkingsverband

25-03-2022  |  In de praktijk komt het vaak voor dat pas na de afsluiting van de financiële administratie over een jaar de gedachte opkomt om de rechtsvorm van een onderneming te wijzigen of om een samenwerkingsverband aan te gaan. Om praktische redenen wordt er dan ook vaak voor gekozen om die wijziging met ingang van het begin van het nieuwe boekjaar in te laten gaan. De wijziging wordt dan met terugwerkende kracht ingevoerd.

Uit twee recente uitspraken van Rechtbank Gelderland blijkt dat deze terugwerkende kracht niet altijd mogelijk is. De uitspraken gaan over dezelfde casus, maar hebben betrekking op verschillende fiscale faciliteiten. In de eerste uitspraak gaat het om de vraag of met de terugwerkende kracht kan worden voorkomen dat vermogen dat op 1 januari aanwezig is via de vermogensrendementsheffing van box 3 in de heffing van inkomstenbelasting wordt betrokken. In de tweede uitspraak gaat het om de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit met betrekking tot de erfbelasting. In deze bijdrage bespreken we beide uitspraken.

Casus

Belastingplichtige heeft op 1 januari 1999 zijn melkquotum verkocht en zijn onderneming gestaakt. De agrarische onroerende zaken heeft hij vanaf dat moment verhuurd aan zijn opvolger. Ook kreeg hij een vordering van € 315.532 op deze opvolger.

In 2016 is de belastingplichtige toegetreden tot een maatschap met zijn toekomstige erfgenaam. De hiervoor genoemde vermogensbestanddelen werden ingebracht in de maatschap. Blijkens de maatschapsovereenkomst is de maatschap met terugwerkende kracht tot 1 januari 2016 aangegaan. Met deze terugwerkende kracht werd beoogd de box 3 heffing over het ingebrachte vermogen per 1 januari 2016 te voorkomen. De maatschap was tevens aangegaan met het oog op de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit bij het overlijden van de belastingplichtige.

Terugwerkende kracht en inkomstenbelasting

Reeds in zijn arrest van 12 februari 1997 heeft de Hoge Raad, onze hoogste rechter in belastingzaken, bepaald dat als uitgangspunt geldt dat vóor het aangaan van een maatschaps- of vennootschapsovereenkomst geen rekening dient te worden gehouden met de gevolgen van de overeenkomst. Hiermee maakt de Hoge Raad duidelijk dat een samenwerkingsverband in beginsel niet met terugwerkende kracht kan worden aangegaan. De Hoge Raad maakt een uitzondering voor situaties waarin een overeengekomen terugwerkende kracht op zakelijke gronden berust.

De staatssecretaris van Financiën heeft echter in een besluit van 6 februari 2010 goedgekeurd dat aan een schriftelijk vastgelegde personenvennootschapsovereenkomst een terugwerkende kracht van maximaal negen maanden kan worden toegekend. De terugwerkende kracht geldt dan ook voor de van toepassing zijnde ondernemingsfaciliteiten. Aan deze goedkeuring zijn echter de volgende voorwaarden verbonden:

1. De overeenkomst kan niet verder terugwerken dan tussen partijen is overeengekomen en evenmin verder dan tot het begin van het kalenderjaar waarin de overeenkomst tot stand is gekomen;
2. De terugwerkende kracht is niet gericht op incidenteel fiscaal voordeel;
3. Indien de winst wordt bepaald op basis van een niet met het kalenderjaar samenvallend boekjaar treedt het boekjaar in de plaats van het kalenderjaar.

De goedkeuring maakt het mogelijk om aan de in de praktijk levende behoefte om een samenwerkingsverband in te laten gaan met ingang van het begin van een boekjaar, ook indien pas gedurende het boekjaar tot het aangaan van het samenwerkingsverband wordt besloten. Belangrijk aandachtspunt is dan wel dat de samenwerking schriftelijk wordt vastgelegd.

De Rechtbank komt in bovenstaande casus echter tot de conclusie dat de terugwerkende kracht wordt gewenst om daarmee te voorkomen dat het vermogen van de belastingplichtige per 1 januari 2016 wordt belast in box 3. Zonder de terugwerkende kracht zou dat effect pas per 1 januari 2017 kunnen worden bereikt. Om die reden is sprake van een incidenteel fiscaal voorjaar. Daarmee is niet voldaan aan de tweede voorwaarde van de goedkeuring. De terugwerkende kracht wordt daardoor niet geaccepteerd.

Terugwerkende kracht en erfbelasting

Indien een erfgenaam ondernemingsvermogen erft, kan hij gebruikmaken van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Hiervoor is wel vereist dat de erflater de onderneming al minimaal één jaar voorafgaande aan het overlijden voor zijn rekening en risico heeft gedreven. In bovenstaande casus is aan deze voorwaarde voldaan als rekening wordt gehouden met de in de vennootschapsovereenkomst opgenomen terugwerkende kracht. Zonder deze terugwerkende kracht is niet aan de voorwaarde voldaan. De erfgenaam stelt zich op het standpunt dat de voor de heffing van inkomstenbelasting gegeven goedkeuring ook geldt voor de heffing van inkomstenbelasting. De rechtbank beslist echter dat dat niet het geval is. Om die reden moet worden beoordeeld op welk moment het samenwerkingsverband civielrechtelijk tot stand is gekomen.

Civielrechtelijk kan een samenwerkingsverband tot stand komen door een mondelinge afspraak. We zien dat in de praktijk regelmatig bij bijvoorbeeld man-/vrouw firma’s. Daaraan kan dan echter geen terugwerkende kracht toekomen. Uiteraard kan het ook voorkomen dat partijen al voor aanvang van het boekjaar mondeling tot overeenstemming komen en dit in het nieuwe boekjaar pas schriftelijk vastleggen. In dat geval is geen sprake van terugwerkende kracht. De rechtbank geeft de erfgenaam in deze casus de gelegenheid om aannemelijk te maken dat tussen hem en erflater al voorafgaande aan het boekjaar mondelinge overeenstemming is bereikt over de samenwerking. De erfgenaam kan echter onvoldoende gegevens aandragen waaruit dat blijkt. De rechtbank komt daardoor tot de conclusie dat het samenwerkingsverband civielrechtelijk pas tot stand is gekomen op het moment waarop de schriftelijke overeenkomst is ondertekend. Uitgaande van de datum van de overeenkomst is dan niet voldaan aan de hiervoor genoemde éénjaarseis.

Afsluiting

Uit het voorgaande volgt dat een samenwerkingsverband in beginsel niet met terugwerkende kracht kan worden aangegaan. Voor de heffing van inkomstenbelasting is terugwerkende kracht voor een periode van negen maanden onder voorwaarden mogelijk. Schriftelijke vastlegging is daarvoor noodzakelijk.

Een samenwerkingsverband kan civielrechtelijk ook mondeling worden overeengekomen. In de praktijk is het dan echter lastig om het aanvangsmoment duidelijk te maken. Ook om deze reden is tijdige en volledige vastlegging van het aangaan van een samenwerkingsverband raadzaam. Wij kunnen u behulpzaam zijn bij het opstellen van de overeenkomst.